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資產(chǎn)損失稅前扣除應(yīng)注意的幾個問題

資產(chǎn)損失稅前扣除是企業(yè)經(jīng)常遇到的事項，既涉及政策層面的規(guī)定，也涉及操作層面的運用，處理不當可能會產(chǎn)生涉稅風險，納稅人要引起注意。

自行申報扣除

資產(chǎn)損失分為實際資產(chǎn)損失與法定資產(chǎn)損失兩類。實際資產(chǎn)損失，應(yīng)當在其實際發(fā)生且會計上已作損失處理的年度申報扣除;法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當在企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)提供證據(jù)資料證明該項資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認條件，且會計上已作損失處理的年度申報扣除。

也就是說，實際資產(chǎn)損失只有轉(zhuǎn)讓了才會發(fā)生損失，并在轉(zhuǎn)讓年度進行扣除。而法定資產(chǎn)損失必須要提供證明資料，且會計上已做處理才能扣除。要注意，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的資產(chǎn)、違法支出的資產(chǎn)、企業(yè)未按獨立交易原則向關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)損失，不得稅前扣除;房屋(建筑物)固定資產(chǎn)在未足額提取折舊前改擴建發(fā)生的資產(chǎn)損失不能直接稅前扣除，而是計入改擴建后固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)，以計提折舊的方式進行稅前扣除。

資產(chǎn)損失稅前扣除統(tǒng)一采取申報制。企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按規(guī)定程序和要求向主管稅務(wù)機關(guān)申報后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報的損失，不得在稅前扣除。申報制下，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失不需要稅務(wù)機關(guān)的事前審核，但卻相應(yīng)增加了企業(yè)的涉稅風險，如果多報、錯報資產(chǎn)損失導致少繳稅款的，可能被定性為偷逃稅。為此，企業(yè)應(yīng)當建立健全資產(chǎn)損失內(nèi)部核銷管理制度，及時收集、整理、編制、審核、申報、保存資產(chǎn)損失稅前扣除證據(jù)材料，方便稅務(wù)機關(guān)檢查。

申報扣除方式

企業(yè)資產(chǎn)損失申報分為清單申報和專項申報。清單申報項目，可按會計核算科目進行歸類、匯總，然后再將匯總清單報送稅務(wù)機關(guān)，有關(guān)會計核算資料和納稅資料留存?zhèn)洳椤ｍ椛陥箜椖浚瑧?yīng)逐項(或逐筆)報送申請報告，同時附送會計核算資料及其他相關(guān)的納稅資料。

對清單申報方式的資產(chǎn)損失，《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2011年第25號)采取了列舉方式，包括：企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中，按照公允價格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失，各項存貨發(fā)生的正常損耗，固定資產(chǎn)達到或超過使用年限而正常報廢清理的損失，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失，按照市場公平交易原則，通過各種交易場所、市場等買賣債券、股票、期貨、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失。另外，《國家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)零售企業(yè)存貨損失稅前扣除問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第3號)規(guī)定，商業(yè)零售企業(yè)存貨因零星失竊、報廢、廢棄、過期、破損、腐敗、鼠咬、顧客退換貨等正常因素形成的損失，為存貨正常損失，將匯總數(shù)據(jù)以清單的形式進行企業(yè)所得稅納稅申報，同時出具損失情況分析報告。

對于專項申報方式的資產(chǎn)損失，企業(yè)貨幣類、債權(quán)類、非正常損失資產(chǎn)類、非公開市場投資類、存貨等非貨幣性資產(chǎn)非公允價交換類、與免稅收入有關(guān)等資產(chǎn)損失應(yīng)以專項申報形式申報扣除。企業(yè)無法準確判別是否屬于清單申報扣除的資產(chǎn)損失，可以采取專項申報的形式申報扣除。另外，國家稅務(wù)總局公告2014年第3號明確，存貨因風、火、雷、震等自然災(zāi)害，倉儲、運輸失事，重大案件等非正常因素形成的損失，存貨單筆(單項)損失超過500萬元的，應(yīng)以專項申報方式進行企業(yè)所得稅納稅申報。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)因國務(wù)院決定事項形成的資產(chǎn)損失稅前扣除問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第18號)明確，企業(yè)因國務(wù)院決定事項形成的資產(chǎn)損失，不再上報國家稅務(wù)總局審核，應(yīng)以專項申報的方式向主管稅務(wù)機關(guān)申報扣除。

這里還要注意匯總納稅企業(yè)資產(chǎn)損失扣除的規(guī)定，分支機構(gòu)要雙重報送，既要向當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)申報，又要向總機構(gòu)報送。總機構(gòu)對分支機構(gòu)上報的資產(chǎn)損失以清單申報形式向當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)進行申報。總機構(gòu)將分支機構(gòu)資產(chǎn)捆綁打包轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)損失，由總機構(gòu)向當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)進行專項申報。例如，某企業(yè)總部設(shè)在南京，在北京、上海、廣州有3個分公司，2014年度廣州分公司發(fā)生150萬元的資產(chǎn)損失。則廣州分公司應(yīng)向廣州主管稅務(wù)機關(guān)進行申報，并同時上報總部;總部應(yīng)以清單申報形式向南京主管稅務(wù)機關(guān)進行申報。

以前年度損失處理

企業(yè)有以前年度發(fā)生的實際資產(chǎn)損失未能在當年稅前扣除的，可以向稅務(wù)機關(guān)說明并進行專項申報扣除。其中，屬于實際資產(chǎn)損失，準予追補至該項損失發(fā)生年度扣除，其追補確認期限一般不得超過5年。對企業(yè)因以前年度實際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款，只能抵扣(可遞延)不能退稅。如實際資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補確認的損失后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)先調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，再按彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅稅款，并按多繳企業(yè)所得稅的辦法進行稅務(wù)處理。屬于法定資產(chǎn)損失，應(yīng)在申報年度扣除，不能追補扣除。因以前年度實際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款，可在追補確認年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度遞延抵扣。

資產(chǎn)損失申報表填報

填寫《企業(yè)所得稅年度納稅申報表(A類，2014年版)》中《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細表》和《資產(chǎn)損失(專項申報)稅前扣除及納稅調(diào)整明細表》時要注意，一是發(fā)生即填報。作為納稅調(diào)整系列的例外，不論是否存在納稅調(diào)整，發(fā)生資產(chǎn)損失稅前扣除事項(清單申報、專項)列示填報;二是與《投資收益納稅調(diào)整明細表》(A105030)、《納稅調(diào)整明細表》(A105000)“資產(chǎn)減值準備”行次的關(guān)聯(lián)調(diào)整;三是本表及附表的損失以正數(shù)填報。

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