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部分上市公司執行“六項會計準則”失準

一、企業合并中對商譽和無形資產判斷不清

年報分析發現，隨著上市公司對于會計準則的理解和把握逐步加深，大部分上市公司能夠按照會計準則的規定正確處理企業合并中常見的會計事項，但對于企業合并中一些特殊事項的認識還不夠，存在執行會計準則不到位的情況。主要存在非同一控制下企業合并中無形資產的確認、企業合并中遞延所得稅的確認、同一控制下企業合并中比較財務報表的列報、分步購買或分步處置子公司的會計處理、企業合并中的交易費用、合并成本與職工薪酬的區分、被收購方原有商譽的處理、境外收購形成商譽的外幣折算等方面的問題。

例如，年報分析中發現，部分上市公司在非同一控制下企業合并中確認了大額商譽，商譽占合并對價的比例高達80%甚至90%以上，而大額商譽形成的主要原因之一是上市公司未能充分識別和確認被購買方擁有的無形資產。企業合并中無形資產的識別及確認不充分，直接結果是應確認為無形資產的金額被計入商譽，進而影響合并日后上市公司的經營業績。商譽和無形資產在經濟利益消耗方式、受益年限、后續計量方面都存在較大差異。無形資產應在使用壽命內系統地攤銷，而商譽無需攤銷、定期進行減值測試。由于商譽減值的判斷受主觀因素影響較大，因此，企業合并中無形資產確認不充分很可能會對購買日后上市公司的經營業績產生影響，使得上市公司的經營業績被高估。

二、新興產業收入確認存在問題

企業會計準則對收入確認的規定比較原則，涉及較多的專業判斷，而收入又是最重要的財務報表項目之一，受投資者廣泛關注。收入確認對于傳統制造業所涉及的常規業務已不存在明顯問題，但近年來，隨著產業轉型，信息技術、文化產業等輕資產行業發展迅速，實務中出現了較多的創新業務模式，相應的收入確認問題也有待進一步研究規范。比如在數據服務業務中，部分提供數據服務的上市公司，如互聯網公司、網絡游戲公司、通信公司的收入迅速增長，但由于數據業務合同安排不斷創新，收入實現過程涉及與運營商和經銷商的多方安排，收入實現的判斷較為復雜，導致這些公司對類似交易收入的確認時點和金額存在差異。例如對于通信增值業務收入確認，有的公司每月根據電信運營商的計時系統統計數據，依合同約定費率或分成比例計算確認收入;而有的上市公司按上月結算數據進行核對，開具發票后確認當期營業收入，其中也可能存在收入截止期不當的問題。這些業務的收入確認標準不一致問題，雖屬于會計準則已有原則性規定、實務中存在不同判斷而造成的，但會導致收入總額在不同會計期間分配不合理的問題，甚至個別公司以此來操縱利潤。

三、理財產品分類與列報不當

從2013年年報分析的情況看，金融工具相關的會計問題主要包括兩個方面：一是金融資產的終止確認;二是理財產品的分類。

年報分析發現，部分上市公司對于理財產品的分類與列報不恰當。例如，部分公司將浮動收益的理財產品或無活躍市場報價的保本固定收益理財產品分類為持有至到期投資;部分公司將混合工具之外的理財產品指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，但上市公司管理及評價業績的方式并不滿足準則規定的直接指定的條件;還有一些公司將理財產品分類為其他貨幣資金或者其他非流動資產。目前我國市場上的理財產品大多為非保本浮動收益、無活躍市場報價。對于此類理財產品，通常情況下分類為可供出售金融資產比較適當，在財務報表列報時視其流動性作為可供出售金融資產或其他流動資產。

四、股權激勵準則執行中易忽視回購義務

我國不少上市公司的股權激勵計劃采用授予限制性股票的形式。這類股權激勵計劃中，上市公司以非公開發行的方式授予激勵對象一定數量的股票，并規定鎖定期和解鎖條件。激勵對象出資認購股票，股票在達到解鎖條件及解鎖前不得上市流通或轉讓;如果最終股權激勵計劃規定的解鎖條件未能達到，則上市公司按照事先約定的價格回購股票。而年報分析中發現，授予限制性股票的大部分上市公司在授予日的會計處理中忽視了上述回購義務，沒有確認回購義務形成的負債，而是在實際回購時才進行會計處理，從而少確認負債，多確認權益，對上市公司的資產負債率、凈資產收益率等財務指標產生影響。

五、政府補助披露不足

2013年年報分析發現，不少上市公司凈利潤主要來源于政府補助，有的公司甚至依靠政府補助實現扭虧為盈。政府補助整體影響面廣，對特定公司利潤影響大，而政府補助會計準則在披露方面的規定過于原則。2013年，證監會通過發布《公開發行證券的公司信息披露解釋性公告第2號--財務報表附注中政府補助相關信息的披露》，對政府補助相關的財務信息披露進行規范。但是，部分上市公司對政府補助*7規定的理解與執行還不到位，主要體現在三方面：一是收益相關政府補助一次性進入當期損益的依據不足;二是混合型政府補助的分類與會計處理不當;三是與政府發生交易取得的收入作為政府補助。

六、資產減值準則執行不到位

企業會計準則規定，當企業資產的可收回金額低于其賬面價值時，表明資產已發生減值，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額。年報分析中發現，部分上市公司沒有嚴格執行資產減值的相關規定，對經營風險估計不足，存在資產減值準備計提不充分的情況，比如對存貨跌價準備計提不充分、對存在減值跡象的非流動資產未計提資產減值準備、未計提商譽減值準備三個問題。

據悉，截至2014年4月30日，滬深兩市共2537家上市公司，除3家公司未按期披露年報外，其余2534家均披露了2013年年度報告，包括主板1436家，中小板719家，創業板379家。

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