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非貨幣性資產(chǎn)投資：個(gè)稅可分5年繳納

經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，在上海自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)試點(diǎn)的個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資分期繳稅政策將推廣至全國(guó)?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕41號(hào))規(guī)定，對(duì)于以非貨幣性資產(chǎn)投資繳納個(gè)人所得稅的個(gè)人，如果一次性繳稅有困難，可以在5個(gè)年度內(nèi)分期繳稅。

增值繳稅

非貨幣性資產(chǎn)投資，實(shí)質(zhì)為個(gè)人“轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)”和“對(duì)外投資”兩筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)同時(shí)發(fā)生。個(gè)人通過(guò)轉(zhuǎn)移非貨幣性資產(chǎn)權(quán)屬，投資換得被投資企業(yè)的股權(quán)(或股票)，實(shí)現(xiàn)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓性處置。

根據(jù)公司法規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)投資應(yīng)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估作價(jià)，對(duì)資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值高出個(gè)人初始取得該資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出(即資產(chǎn)原值)部分，個(gè)人雖然沒(méi)有現(xiàn)金流入，但取得了另一家企業(yè)的股權(quán)，符合個(gè)人所得稅法實(shí)施條例關(guān)于“個(gè)人所得的形式包括現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益”的規(guī)定，應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅，應(yīng)納稅額=(貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入-資產(chǎn)原值-轉(zhuǎn)讓時(shí)按規(guī)定支付的合理稅費(fèi))x20%.如果評(píng)估后的公允價(jià)值沒(méi)有超過(guò)原值，個(gè)人沒(méi)有所得，也就不需要繳納個(gè)人所得稅。

例：納稅人以1000萬(wàn)元購(gòu)得一塊土地，后其以此土地經(jīng)評(píng)估作價(jià)2000萬(wàn)元入股A公司，過(guò)戶時(shí)發(fā)生評(píng)估費(fèi)、中介費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)100萬(wàn)元，納稅人以土地入股A公司時(shí)應(yīng)繳納個(gè)人所得稅=(2000-1000-100)x20%=180(萬(wàn)元)。

辦理手續(xù)

現(xiàn)金不足需要分期繳納個(gè)稅的投資者，可綜合考慮自身情況和所投資企業(yè)的發(fā)展前景，自行制定分期繳稅計(jì)劃。

納稅人辦理分期繳稅時(shí)，根據(jù)自身情況自行制定分期繳稅計(jì)劃，填寫(xiě)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第20號(hào))附件所列《非貨幣性資產(chǎn)投資分期繳納個(gè)人所得稅備案表》，并在取得被投資企業(yè)股權(quán)之日的次月15日內(nèi)，到主管地稅機(jī)關(guān)辦理備案。備案時(shí)，須同時(shí)報(bào)送備案表、納稅人身份證明、投資協(xié)議、非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估價(jià)格證明材料、能夠證明非貨幣性資產(chǎn)原值及合理稅費(fèi)的相關(guān)資料等。

2015年4月1日之前發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)投資，期限未超過(guò)5年，尚未進(jìn)行稅收處理且需要分期繳納個(gè)人所得稅的，納稅人應(yīng)于公告下發(fā)之日起30日內(nèi)向主管地稅機(jī)關(guān)辦理分期繳稅備案手續(xù)。

納稅人分期繳稅期間需要變更原分期繳稅計(jì)劃的，應(yīng)重新制定分期繳稅計(jì)劃并向主管地稅機(jī)關(guān)重新報(bào)送備案表。

注意事項(xiàng)

個(gè)稅申報(bào)主體：由納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)自行申報(bào)繳納。

主管稅務(wù)機(jī)關(guān)：納稅人以不動(dòng)產(chǎn)投資的，以不動(dòng)產(chǎn)所在地的地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān);納稅人以其持有的企業(yè)股權(quán)對(duì)外投資的，以該企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān);納稅人以其他非貨幣資產(chǎn)投資的，以被投資企業(yè)所在地地稅機(jī)關(guān)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

資產(chǎn)原值及合理稅費(fèi)：非貨幣性資產(chǎn)原值以歷史成本進(jìn)行確認(rèn)。納稅人不能提供相關(guān)證明資料，不能準(zhǔn)確計(jì)算原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可依法進(jìn)行核定。合理稅費(fèi)，指非貨幣性資產(chǎn)投資過(guò)程中發(fā)生的與非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)移相關(guān)的稅金及有關(guān)合理費(fèi)用。允許扣除的稅費(fèi)必須與非貨幣性資產(chǎn)投資相關(guān)，且具有合理性。此外，對(duì)以股權(quán)投資的情形，股權(quán)原值的確認(rèn)等問(wèn)題按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅的有關(guān)規(guī)定處理。

優(yōu)先納稅規(guī)定：個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資交易過(guò)程中取得現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)的，現(xiàn)金部分應(yīng)優(yōu)先用于繳稅;現(xiàn)金不足以繳納的部分，可分期繳納。個(gè)人在分期繳稅期間轉(zhuǎn)讓其持有的上述全部或部分股權(quán)，并取得現(xiàn)金收入的，該現(xiàn)金收入應(yīng)優(yōu)先用于繳納尚未繳清的稅款。

稅款計(jì)算

如果納稅人以非貨幣性資產(chǎn)投資交易過(guò)程中取得現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)，或在分期繳稅期間轉(zhuǎn)讓其持有的上述全部或部分股權(quán)，并取得現(xiàn)金收入，按照財(cái)稅〔2015〕41號(hào)文件第四條規(guī)定，現(xiàn)金收入應(yīng)優(yōu)先用于繳納尚未繳清的稅款，因此當(dāng)期取得的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)或現(xiàn)金收入，如果高于按規(guī)定計(jì)算的分?jǐn)傤~，應(yīng)先按當(dāng)期取得的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)繳稅，現(xiàn)金不足以全部繳清稅款的，可在剩余年度分期繳納或重新分?jǐn)?。如果?dāng)期取得的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)低于按規(guī)定計(jì)算的分?jǐn)傤~，則不影響各期繳納稅款的計(jì)算。

情形一：個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資取得現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)的，現(xiàn)金部分足以繳稅的，稅款應(yīng)一次結(jié)清;現(xiàn)金不足以全部繳清稅款的，不足部分可以分期繳納。

例：納稅人2015年因某項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)投資發(fā)生納稅義務(wù)100萬(wàn)元，當(dāng)年取得現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)40萬(wàn)元，應(yīng)優(yōu)先繳納2015年稅款，不足部分可以分期繳納。假如未履行納稅義務(wù)在剩余期間按期平均分?jǐn)偅?016年~2019年應(yīng)納稅款=(100-40)÷4=15(萬(wàn)元/年)。

情形二：在發(fā)生納稅義務(wù)當(dāng)年之后，分期繳納稅款期間取得一次性現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)或現(xiàn)金收入，則應(yīng)當(dāng)在收到現(xiàn)金的當(dāng)期繳納稅款，剩余部分在剩余期間分?jǐn)偂?/p>

例：納稅人2015年因某項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)投資發(fā)生納稅義務(wù)100萬(wàn)元，在2017年處置投資取得的部分股權(quán)，取得現(xiàn)金收入40萬(wàn)元，假如2015年、2016年根據(jù)直線法計(jì)算，每年繳納稅款20萬(wàn)元，2017年除應(yīng)繳納40萬(wàn)元，則剩余2個(gè)年度應(yīng)納稅款=(100-20x2-40)÷2=10(萬(wàn)元/年)。

情形三：在分期均勻繳納稅款期間，分多次取得現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)或現(xiàn)金收入。則處理方式與情形二相同，但可能需要多次在剩余期間重新分?jǐn)偂?/p>

例：納稅人在2015年因某項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)投資發(fā)生納稅義務(wù)100萬(wàn)元，2015年取得現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)25萬(wàn)元，2017年處置投資取得的部分股權(quán)現(xiàn)金收入25萬(wàn)元，則2015年繳納稅款25萬(wàn)元后，剩余4個(gè)年度應(yīng)納稅款=(100-25)÷4=18.75(萬(wàn)元/年)。2017年繳納稅款25萬(wàn)元后，剩余2個(gè)年度應(yīng)納稅款=(100-25-18.75-25)÷2=15.625(萬(wàn)元/年)。

情形四：如果納稅人在某一年度取得的現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)或現(xiàn)金收入少于按直線法分?jǐn)傇撃甓葢?yīng)繳稅款，則對(duì)本年度和剩余年度繳納的稅款不產(chǎn)生影響。

例：納稅人在2015年因某項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)投資發(fā)生納稅義務(wù)100萬(wàn)元，在2015年、2016年和2017年分別取得處置投資取得的部分股權(quán)現(xiàn)金收入30萬(wàn)元、10萬(wàn)元、10萬(wàn)元，由于*9年取得現(xiàn)金收入大于按直線法分?jǐn)偟膽?yīng)繳稅款20萬(wàn)元/年，納稅人應(yīng)繳納稅款30萬(wàn)元，則重新按照直線法計(jì)算剩余4個(gè)年度應(yīng)納稅款=(100-30)÷4=17.5(萬(wàn)元/年)，大于2016年和2017年取得的現(xiàn)金收入10萬(wàn)元，因此不影響當(dāng)期納稅義務(wù)。

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