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評(píng)估法計(jì)征土地增值稅需注意的要點(diǎn)

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第三條規(guī)定，土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和條例規(guī)定的稅率計(jì)算征收。土地增值稅的計(jì)算公式應(yīng)為：應(yīng)納稅額=∑(每級(jí)距的土地增值額x適用稅率)。在實(shí)際的工作中，土地增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算方法應(yīng)該分為以下五種：查賬計(jì)征法、預(yù)征計(jì)征法、評(píng)估價(jià)計(jì)征法、發(fā)票抵扣計(jì)征法和核定計(jì)征法。《土地增值稅暫行條例》第九條規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收：(一)隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的;(二)提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的;(三)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的。

對(duì)于用房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算土地增值稅方式，納稅人需注意以下三個(gè)要點(diǎn)。

評(píng)估收入與評(píng)估扣除項(xiàng)目金額采用的方法不同

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十四條規(guī)定，《土地增值稅暫行條例》第九條(一)項(xiàng)所稱的隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格，是指納稅人不報(bào)或有意低報(bào)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物價(jià)款的行為。第九條(二)項(xiàng)所稱的提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的，是指納稅人在納稅申報(bào)時(shí)不據(jù)實(shí)提供扣除項(xiàng)目金額的行為。第九條(三)項(xiàng)所稱的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由，是指納稅人申報(bào)的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實(shí)際成交價(jià)低于房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的交易價(jià)，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當(dāng)理由的行為。隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格，應(yīng)由評(píng)估機(jī)構(gòu)參照同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行評(píng)估。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)評(píng)估價(jià)格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的，應(yīng)由評(píng)估機(jī)構(gòu)按照房屋重置成本價(jià)乘以成新度折扣率計(jì)算的房屋成本價(jià)和取得土地使用權(quán)時(shí)的基準(zhǔn)地價(jià)進(jìn)行評(píng)估。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)評(píng)估價(jià)格確定扣除項(xiàng)目金額。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)參照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。

可見，按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收土地增值稅時(shí)評(píng)估房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入采用的是市場(chǎng)比較法評(píng)估的房地產(chǎn)交易價(jià)格，評(píng)估扣除項(xiàng)目金額采用的是重置成本法評(píng)估的房屋成本，兩種方法在評(píng)估原理上有著本質(zhì)的區(qū)別。

舉例說明，某工業(yè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓一幢20世紀(jì)90年代建造的廠房，當(dāng)時(shí)造價(jià)100萬元，無償取得土地使用權(quán)。如果按現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)的材料、人工費(fèi)計(jì)算，建造同樣的房子需600萬元，該房子為7成新。該企業(yè)已按500萬元出售價(jià)格向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)土地增值稅。但稅務(wù)機(jī)關(guān)參照同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行評(píng)估該企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)格應(yīng)為800萬元。其他因素暫不考慮。則：(1)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入為按市場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行評(píng)估的價(jià)格800萬元;(2)扣除項(xiàng)目為按重置成本法評(píng)估的價(jià)格=600x70%=420(萬元);(3)增值額=800-420=380(萬元);(4)增值率=380÷420x100%=90.48%;(5)應(yīng)納稅額=380x40%-420x5%=131(萬元)。

房?jī)r(jià)地價(jià)分別填報(bào)

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格，是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí)，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后的價(jià)格。評(píng)估價(jià)格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財(cái)稅字[1995]048號(hào))第十條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格、取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項(xiàng)目金額計(jì)征土地增值稅。對(duì)取得土地使用權(quán)時(shí)未支付地價(jià)款或不能提供已支付的地價(jià)款憑據(jù)的，不允許扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額。綜上所述，在計(jì)算舊房轉(zhuǎn)讓土地增值稅時(shí)，不僅要注意舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，而且要注意取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款是扣除項(xiàng)目中與評(píng)估價(jià)格并行的項(xiàng)目。也就是說舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格中不包含取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款。

評(píng)估費(fèi)用可否扣除

財(cái)稅字[1995]048號(hào)文件第十二條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物時(shí)因計(jì)算納稅的需要而對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，其支付的評(píng)估費(fèi)用允許在計(jì)算增值額時(shí)予以扣除。對(duì)《土地增值稅暫行條例》第九條規(guī)定的納稅人隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格等情形而按房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收土地增值稅所發(fā)生的評(píng)估費(fèi)用，不允許在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以扣除。

此外，需要明確的是，財(cái)稅字[1995]048號(hào)文件第十一條規(guī)定，對(duì)于個(gè)人購入房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，其在購入時(shí)已繳納的契稅，在舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)中已包括了此項(xiàng)因素，在計(jì)征土地增值稅時(shí)，不另作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除。

注意其他稅金的扣除

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第七條規(guī)定，納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其營(yíng)業(yè)額。《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，按下列順序確定其營(yíng)業(yè)額：(一)按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定;(二)按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定;(三)按下列公式核定：營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本x(1+成本利潤(rùn)率)÷(1-營(yíng)業(yè)稅稅率)。公式中的成本利潤(rùn)率，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。《國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問題的規(guī)定》(國(guó)稅地字[1988]025號(hào))第九條規(guī)定，依照《印花稅暫行條例》規(guī)定，納稅人應(yīng)在合同簽訂時(shí)按合同所載金額計(jì)稅貼花。可見，納稅人出現(xiàn)《土地增值稅暫行條例》第九條規(guī)定的“隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的”或“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的”兩種情形而按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收土地增值稅時(shí)，扣除項(xiàng)目中的與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的營(yíng)業(yè)稅要按上述方法確定營(yíng)業(yè)額計(jì)算，印花稅應(yīng)按雙方簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所載金額計(jì)稅。

例：某房地產(chǎn)開發(fā)公司于2009年月10月向某商業(yè)企業(yè)(關(guān)聯(lián)企業(yè))出售A辦公樓，售價(jià)為300萬元。同年12月，該房地產(chǎn)開發(fā)公司向某集團(tuán)總公司出售B辦公樓(與A辦公樓屬于同一期的開發(fā)產(chǎn)品，其開發(fā)成本基本相同)，售價(jià)為600萬元。則該房地產(chǎn)產(chǎn)開發(fā)公司在就A辦公樓轉(zhuǎn)讓收入向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)計(jì)算繳納土地增值稅時(shí)，扣除項(xiàng)目中的與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金：營(yíng)業(yè)稅為600x5%=30(萬元)，城建稅為30x7%=2.1(萬元)，教育費(fèi)附加為30x3%=0.9(萬元)。

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