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加強賬外核查 以防收入變“支出”

【案例】西河電站的劉華接到光明電力公司通知，要求更換2014年12月的《上網(wǎng)電費結算單》，并表示另外增加30萬度的上網(wǎng)電量。劉華明白，增加的電量一定會在2015年的上網(wǎng)電量中抵扣回來，不過提前拿到電費，應該也是好事兒。

光明電力公司是集發(fā)電、供電業(yè)務為一體的國有企業(yè)，發(fā)電、供電業(yè)務實行分開核算。該公司是全縣*10具有供電資質的企業(yè)，全縣所有的水電站生產的電量都只能銷售給光明電力公司，再由光明電力公司統(tǒng)一向用戶供電。光明電力公司按照各水電站上網(wǎng)電量開出《上網(wǎng)電費結算單》，與各個水電站辦理電費結算。

2014年，光明電力公司自有的5家電站，發(fā)電量超出年初計劃1000萬度。本來這1000萬度的電量，應直接作為發(fā)電收入核算。沒想到，該公司實施“乾坤大挪移”，把超發(fā)的電量不作為自己生產的電量，變成向西河電站等23家水電站的購進電量，收入因此變成了支出。

該公司如此行為是出于諸多利益的考慮。比如，將超計劃發(fā)電收入隱藏下來，有利于顯示2015年業(yè)績。還可以達到調節(jié)利潤的目的。最直接的好處就是2014年度可以少繳企業(yè)所得稅。

這種做法，對該公司和西河電站等單位電站來說，或許是皆大歡喜的“好事”，但對國家而言，并不是什么“好事”。分析如下：

改變經(jīng)營結果 損害股東利益

會計法第九條規(guī)定，各單位必須根據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項進行會計核算，第二十六條規(guī)定，公司、企業(yè)進行會計核算不得有下列行為：(二)虛列或者隱瞞收入，推遲或者提前確認收入;(四)隨意調整利潤的計算、分配方法，編造虛假利潤或者隱瞞利潤”;《企業(yè)會計準則--基本準則》第十九條規(guī)定，企業(yè)對于已經(jīng)發(fā)生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。

可靠性、及時性是會計信息質量要求的主要內容。光明電力公司隨意改變經(jīng)營結果，調節(jié)收入、利潤，違反了國家會計法律法規(guī)。該公司提供不可靠的會計信息，會給該公司財務報告使用者的決策產生誤導。如果該公司是上市公司，將直接損害股東利益。

“自產”變“購入” 損害國家利益

表面來看，光明電力公司2014年將自己生產的電量變作向其他發(fā)電站的購入電量，2015年又等額抵回來，主要影響了增值稅、企業(yè)所得稅。

(一)增值稅方面?！峨娏Ξa品增值稅征收管理辦法》(稅務總局令第10號)第六條規(guī)定，“發(fā)、供電企業(yè)銷售電力產品的納稅義務發(fā)生時間的具體規(guī)定：發(fā)電企業(yè)和其他企事業(yè)單位銷售電力產品的納稅義務發(fā)生時間為電力上網(wǎng)并開具確認單據(jù)的當天”。由此可以看出，該公司下屬發(fā)電站所生產電量，增值稅納稅義務發(fā)生時間為電力上網(wǎng)、開具抄表確認單據(jù)的當天。

光明電力公司是增值稅一般納稅人，1000萬度電量按不含稅電價0.36元/度計算，銷售額為360萬元，應計提銷項稅額61.2萬元。西河電站等水電站是按小規(guī)模納稅人或簡易辦法征收增值稅，上網(wǎng)電價一般為0.252元/度，1000萬發(fā)電量應繳增值稅7.56萬元。這樣一來，光明電力公司當月少提銷項稅額61.2萬元，又提前抵扣進項稅額7.56萬元，形成2014年12月少申報增值稅68.76萬元的事實，違反了稅收征收管理法關于納稅申報的相關規(guī)定。即使該筆增值稅在2015年度能等額抵回，也形成了延遲納稅的違法事實。

(二)企業(yè)所得稅方面。企業(yè)所得稅法第五十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅按納稅年度計算;第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。這條規(guī)定明確了稅前扣除的權責發(fā)生制原則、相關性原則和配比性原則。一個會計期間的各項收入與其相關聯(lián)的成本費用，應在同一會計期間內進行確認、計量，當期的收入應在當期申報，當期的成本、費用應在當期扣除，不允許提前或滯后扣除。

很顯然，光明電力公司2014年1000萬度發(fā)電量的所對應的成本、費用已經(jīng)扣除，而這1000萬度發(fā)電收入沒有作為收入。同時，該公司又提前確認了1000萬度購進電量的成本支出，造成2014年重復列支成本費用。

企業(yè)所得稅的計稅基礎具有不確定性。如果2014年光明電力公司財務成果表現(xiàn)為盈利，不考慮其他因素，該筆發(fā)電收入360萬元就直接表現(xiàn)為應納稅所得，應繳企業(yè)所得稅90萬元。該公司在2015年度確認該筆收入，如果當年成本費用支出過大或有意外損失，360萬元發(fā)電收入就會被抵消于無形，甚至在該筆收入被抵消后，該公司經(jīng)營成果仍顯示為虧損，不需要繳納企業(yè)所得稅。

賬外核查 增加稅收管理成本

僅從賬面上看，光明電力公司其自身發(fā)電量、購進電量，與其供電量大致匹配，也都開出了正規(guī)發(fā)票。稅務機關在稅收檢查中，受時間、人力等限制，難免存在“就賬查賬”的現(xiàn)象，一般很難發(fā)現(xiàn)該公司逃稅行為。要查出這種違法行為，稅務機關不僅要核查該公司的會計資料，還要核實各水電站的電量上網(wǎng)記錄、該公司下屬電站發(fā)電記錄，只有通過這些原始記錄與會計資料的比對，才能找出問題之所在，這無疑增加了稅收管理成本和檢查難度。

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