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無形資產(chǎn)的計稅基礎的確定

除內部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無形資產(chǎn)，初始確認時其入賬價值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。

1.對于內部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，會計準則規(guī)定有關研究開發(fā)支出區(qū)分兩個階段，研究階段的支出應當費用化計入當期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件的支出應當計入所形成無形資產(chǎn)的成本；稅法規(guī)定，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎。對于研究開發(fā)費用的加計扣除，稅法中規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

對于內部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，一般情況下初始確認時按照會計準則規(guī)定確定的成本與其計稅基礎應當是相同的。對于享受稅收優(yōu)惠的研究開發(fā)支出，在形成無形資產(chǎn)時，按照會計準則規(guī)定確定的成本為研究開發(fā)過程中符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出，而因稅法規(guī)定按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷，則其計稅基礎應在會計上入賬價值的基礎上加計50%，因而產(chǎn)生賬面價值與計稅基礎在初始確認時的差異，但如果該無形資產(chǎn)的確認不是產(chǎn)生于企業(yè)合并交易、同時在確認時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，按照所得稅會計準則的規(guī)定，不確認該暫時性差異的所得稅影響。

2.無形資產(chǎn)在后續(xù)計量時，會計與稅收的差異主要產(chǎn)生于對無形資產(chǎn)是否需要攤銷及無形資產(chǎn)減值準備的計提。

會計準則規(guī)定應根據(jù)無形資產(chǎn)使用壽命情況，區(qū)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，在會計期末應進行減值測試。稅法規(guī)定，企業(yè)取得無形資產(chǎn)的成本，應在一定期限內攤銷，有關攤銷額允許稅前扣除。

在對無形資產(chǎn)計提減值準備的情況下，因所計提的減值準備不允許稅前扣除，也會造成其賬面價值與計稅基礎的差異。

【例1】 甲公司當期發(fā)生研究開發(fā)支出計10 000 000元，其中研究階段支出2 000 000元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為2 000 000元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為6 000 000元。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預定用途。

分析：

甲公司當年發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會計規(guī)定應予費用化的金額為4 000 000元，形成無形資產(chǎn)的成本為6 000 000元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值為6 000 000元。

甲公司于當期發(fā)生的10 000 000元研究開發(fā)支出，可在稅前扣除的金額為6 000 000元。對于按照會計準則規(guī)定形成無形資產(chǎn)的部分，稅法規(guī)定按照無形資產(chǎn)成本的150%作為計算未來期間攤銷額的基礎，即該項無形資產(chǎn)在是處確認時的計稅基礎為9 000 000元(6 000 000x150%)。

該項無形資產(chǎn)的賬面價值6 000 000元與其計稅基礎9 000 000元之間的差額3 000 000元將于未來期間稅前扣除，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。

【例2】 甲公司于20x9年1月1日取得某項無形資產(chǎn)，成本為6 000 000元。企業(yè)根據(jù)各方面情況判斷，無法合理預計其帶來經(jīng)濟利益的期限，作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。20x9年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進行減值測試表明未發(fā)生減值。企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷，有關攤銷額允許稅前扣除。

分析：

會計上將該項無形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在未發(fā)生減值的情況下，其賬面價值為取得成本6 000 000元。

該項無形資產(chǎn)在20x9年12月31日的計稅基礎為5 400 000元(6 000 000－600 000)。

該項無形資產(chǎn)的賬面價值6 000 000元與其計稅基礎5 400 000元之間的差額600 000元將計入未來期間的應納稅所得額，產(chǎn)生未來期間企業(yè)所得稅款流出的增加，為應納稅暫時性差異。

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